钟希余   钟 沛

（湘潭大学 审计处，湖南 湘潭411105；湘潭大学 商学院，湖南 湘潭411105）

【摘要】高校预算执行审计在高校管理中扮演着越来越重要的角色，本文从调整高校预算执行审计内容和范围、推行绩效审计模式、借助外部审计力量开展审计工作等方面提出高校预算执行审计的几点新思路。

【关键词】高校预算执行审计；审计内容和范围；绩效审计；外部审计力量

高校预算执行审计是指在预算内部控制测评的基础上，对预算管理、收入预算执行、支出预算执行等进行的审查和评价。随着我国高等学校教育体制改革的不断深化，以“依法对学校预算执行的真实、合法和效益进行审计监督[①]”为己任的高校预算执行审计也被逐渐提到学校工作的重要议程，其目的是为了“促进高校按照国家法律法规积极组织收入，合理安排支出，优化资源配置，提高资金使用效益[②]”。本文将从高校预算执行审计工作实践和理论研究的历史现状及存在的问题入手，对高校预算执行审计内容和范围、绩效审计模式、借助外部审计力量等方面结合作者自身工作体会提出一些粗浅的看法。

一、我国高校预算执行审计工作实践及理论研究现状

（一）有关高校预算执行审计的规章制度建设及工作实践情况

1994年我国颁布了《中华人民共和国预算法》，随后于1996 年出台了《事业单位财务规则》，把预算管理纳入法制轨道，并突出了预算管理在财务管理中的核心地位。1997年财政部、国家教委联合颁布《高等学校财务制度》，这是建国以来我国高校财务制度最深刻的一次全面改革，把预算管理作为高校财务制度改革的核心内容，赋予了高校预算管理以新的含意。2000年开始，我国又开始了新一轮公共财政体制改革，部门预算改革被确定为本次改革的主要内容之一，从近几年改革的实践情况看，其效果还是很显著的，特别是在规范财政部门、教育主管部门和高等学校的财务预算行为，强化财务预算管理，提高高等学校办学资金使用效益等方面发挥了应有的作用，同时也为推动政府预算进一步改革和完善积累了经验。

随着预算管理的法制化、规范化，高校“预算执行审计”也陆续在有关规章制度明确提出，如1996年国家教委颁发的《教育系统内部审计工作规定》首次明确提出“教育系统内部审计机构对本部门、本单位和所属单位的财务计划或单位预算的执行和决算进行审计”的职责和权限，使得高校内部审计机构开展预算执行审计有了政策依据，在此前原国家教委审计局于1995年11月在同济大学举办了一期预算执行情况审计学习班，来自全国教育系统近百名审计干部参加了学习；1997年国家教委制定了《高等学校预算执行情况审计实施办法》，对高校预算执行审计的定义、目的、内容、方式、时间以及准则依据等进行了明确规定，使得高校预算执行审计工作有了具体操作规范；2004年教育部重新修订的《教育系统内部审计工作规定》又一次明确提出“内部审计机构和审计人员对预算执行和决算进行审计”的职责和权限；2008年教育部发布《关于加强高等学校预算执行与决算审计工作的意见》规定“预算执行与决算审计是提高预算管理水平和决算编制质量的重要措施”，“提高教育经费使用规范性、安全性、有效性的重要措施”，“要将预算执行与决算审计列为年度常规工作”，并对预算执行审计的目的、审计内容、审计重点和后续审计工作等进行了明确规定；中国内部审计协会于2009年7月发布了《中国内部审计实务指南第4号——高校内部审计》，用专门章节介绍了高校预算执行审计的定义、审计内容、应获取的有关资料、应关注的风险领域、审计方法等具体内容，并充分吸收了“内部控制测评”、“抽样”、“风险导向审计”等先进审计理念和方法，对高校预算执行审计的发展将起到全面的指导和推动作用。与此同时，全国各级教育行政管理部门及各高校也结合实际情况制定了预算执行审计方面的规章制度。

随着1996年国家教委《教育系统内部审计工作规定》的颁发，全国各级教育行政管理部门及高等学校陆续开展了高校预算执行审计工作实践，至今已有十余年历史。尤其是2008年教育部《关于加强高等学校预算执行与决算审计工作的意见》提出“要将预算执行与决算审计列为年度常规工作”，更是将预算执行审计推上了高校内部审计日常工作的重点。

（二）有关高校预算执行审计的理论研究情况

随着高校预算执行审计工作实践的推进，学术界也一直关注高校预算执行审计的理论研究，取得了一系列的成果，对具体工作实践起到了很好的指导和借鉴作用。

现有文献资料主要是对高校预算执行审计的定义、原则、内容、重点、方式、方法、时间等进行规范性研究，部分学者还提出了我国高校预算执行审计在工作实践中存在审计技术方法落后、一般偏向于以事后审计为主等方面的问题（张国英1999、陈晖2005、支海坤2006、李宏秀等2007、孙智蔚2008、李益华2008、王画宇2009、韩东京2009、王雷2009）。东南大学支海坤等先后在2001年、2006年两次负责教育部财务司下达的《高等学校财务预算执行和决算审计》研究课题，并在理论研讨和经验总结的基础上，编写了《高等学校财务预算执行和决算审计指南》一书，这些规范性研究成果大多在国家行政规章制度中得到了吸收和采纳。

近年来部分学者结合现代预算管理理论提出了“绩效审计”的观点，将预算执行的“有效性”作为高校预算执行审计的重要目标，构建和完善预算执行绩效评价体系，延伸内部审计范围，拓展审计领域，全面发挥内部审计的职能（刘丽2004、田有玲2009、毛绮2009、章毓育2009)。

二、我国高校预算执行审计存在的问题

我国高校预算执行审计走过了十余年历史，虽在制度建设、工作实践和理论研究等方面取得了一定的成绩，但由于多方面原因，仍存在很多的问题和不足。

（一）我国高校预算管理和内部审计总体发展进程中存在的问题

近年来，我国政府一直在积极推进公共财政体制改革，其中部门预算改革借鉴了市场经济国家的普遍做法，并结合我国现行的政治体制和行政管理体制，进行了符合我国实际情况和管理需要的改革，使我国的财政预算管理向科学化、法制化、规范化方向迈进了一大步。但现行的高校预算管理并不能完全体现部门预算改革对基层单位预算的要求，普遍存在预算管理机制不健全、预算内容不完整、预算范围不全面、部门之间缺少沟通协调、预算支出的效益性重视不够等方面的问题。

另外，相对于外部审计来说，我国内部审计总体发展相对较为缓慢，基本是在借鉴国外经验的基础上发展起来的，存在很多不足，主要表现为内部审计职业化进程缓慢、职业形象和社会影响力有待提高，内部审计法律支撑不足，内部审计独立性不强，内部审计人员素质低、技术力量薄弱，内部审计工作的内容比较局限，内部审计工作计划性、针对性不强、质量不高、效果不佳等方面。

（二）我国高校预算执行审计存在的问题

上述两个方面存在的问题及不足在很大程度上限制了我国高校预算执行审计工作实践及理论研究的发展，纵观我国高校预算执行审计十余年发展历史，可以总结出以下一些问题及不足。

1、审计内容和范围因陈守旧，没有创新

1997年教育部颁布的《高等学校预算执行情况审计实施办法》对高校预算执行审计的定义、目的和内容及范围进行了明确规定。这一具体规定一直限定了高校预算执行审计工作实践和理论研究中对审计内容和范围的认识，禁锢了大家的思维，使得全国各级教育行政主管部门和高等学校在开展高校预算执行审计工作时，做出的审计工作方案千篇一律，审计的内容和范围几乎完全相同，没有创新。

2008年教育部在《关于加强高等学校预算执行与决算审计工作的意见》中再次强调“预算执行审计应重点对高校预算管理、收入预算执行情况、支出预算执行情况和预算执行结果进行审查”，对“预算编制、批复和调整是否科学、合理、合规，收入预算是否真实、合法、完整，支出预算是否真实、合法、有效。同时，要对预算收入、预算支出执行的结果和差异原因等进行确认和评价”，并提出了应“列为年度常规工作”，“经常性审计”的具体要求。试想，全国各高校按此意见的要求每年均对学校预算管理、收入预算执行情况、支出预算执行情况和预算执行结果进行常规性、经常性详细审查，其内部审计工作任务和工作责任是何其之大，内部审计机构和工作人员将不堪重负，最终必将导致内部审计人员疲于奔命，被审计单位怨声载道，最后难免流于形式，不了了之，审计效果可想而知。

2、没有全面推行绩效审计，绩效评价指标体系建设严重滞后

我国高校预算执行审计工作中还没有全面引入绩效审计理念，相应的审计评价指标体系建设也严重滞后。根据中国内部审计协会的调查，目前我国高校开展的内部审计项目中绩效审计只占到8.5%，而财务审计占到43%，这一方面是由于高校普遍存在重教学、重科研、轻管理现象，导致内部管理水平不高，内部控制制度不完善、执行不力，会计核算不规范，使绩效审计缺少一定的秩序保障；另一方面是由于高校预算管理本身就没有体现绩效，很多情况下都是干多干少一个样，干好干坏一个样；第三就是由于没有一套有效的绩效评价指标体系，高校绩效审计评价标准难以把握。

3、很少借助外部力量开展审计工作

目前我国高校预算执行审计主要是依靠高校内部审计工作人员完成，很少借助外部力量。由于高校内部审计工作人员人数有限，总体素质偏低，技术力量薄弱，而高校预算执行审计内容多、范围大、任务重，单纯依靠高校内部审计工作机构和人员开展预算执行审计，势必影响审计效果。

前已述及，除以上问题及不足之外，部分学者提出我国高校预算执行审计还存在审计技术方法落后、一般偏向于以事后审计为主等方面的问题。

三、高校预算执行审计新探

关于改革高校预算管理体制、促进内部审计总体发展、革新高校预算执行审计技术方法以及推行预算执行全过程审计等观点，已有其他学者进行了详细论述，本文不再赘述。本文主要从调整高校预算执行审计内容和范围、推行绩效审计模式、借助外部审计力量开展高校预算执行审计等方面提出一些高校预算执行审计的新思路。

（一）采用“循环审计”模式，调整审计内容及范围，突出审计重点，提高审计针对性

前已述及，如各高校每年均对学校预算管理情况、收入预算执行情况、支出预算执行情况和预算执行结果进行审计，其问题及不足十分明显，为了克服上述不足，笔者在自身工作实践中尝试采取了在对审计对象进行分类的基础上，确定各年具体审计内容和范围，采用“三年一审、一审三年”的“循环审计”模式，其预期效果比较理想。

高校预算审计对象可以按照其在预算管理工作中所处的地位划分为掌握总预算管理权的部门（一般为学校财务部门）、掌握部分专项预算管理权的部门（一般为教务、科研、研究生、人事、学工、基建、后勤、资产等管理部门）、只有预算经费支出使用权的部门（如审计部门）、各学院教学部、其他等。由于财务管理体制的差别，各高校应结合学校实际情况予以确定最终分类结果。

根据上述分类结果，各高校可以采用下列思路来确定各年具体审计内容和范围：第一年审计过去三年学校预算总体执行情况，审计对象主要是掌握总预算管理权的财务部门，审计重点为学校总体预算管理情况、收入预算执行情况、支出预算执行情况和预算执行结果；第二年审计过去三年学校教学、科研、研究生、人事等专项经费预算执行情况，审计对象主要是教务、科研、研究生、人事等掌握部分专项经费预算管理权的部门，审计重点为这些部门的预算管理情况、支出预算执行情况和预算执行结果；第三年审计过去三年其他部门及学院教学部的预算执行情况，审计对象包括所有只有预算经费支出使用权的部门和各学院教学部，审计重点为这些部门和单位的支出预算执行情况和预算执行结果；第四年开始进入下一轮审计循环。确定各年具体审计内容和范围还可以采用其他思路，如每年均重点审计上年学校预算总体执行情况，同时第一年重点审计过去三年教务、科研、研究生、人事等专项经费预算执行情况；第二年重点审计过去三年其他部门预算经费支出使用情况；第三年重点审计学院教学部预算经费支出使用情况；第四年开始进入下一轮审计循环。在具体审计时还可结合内部控制测评，并可对各年审计结果进行横向和纵向比较，运用具体指标进行详细的预算执行情况分析和评价。

采用上述“循环审计”模式，各年审计重点突出，审计计划性、针对性强，有利于调动内部审计机构和工作人员的积极性，提高审计工作效率，改善审计工作效果。

（二）全力推行高校预算执行绩效审计

尽管在我国开展绩效审计存在着重重困难，但是不能让这些困难束缚人们的思想，羁绊人们前进的步伐。绩效审计的观念在我国行政事业审计工作中已初见端倪，而且已经具备了开展绩效审计的条件。

高校预算执行绩效审计是对高校及下属部门预算执行的经济性、效率性和效果性（3E）进行客观全面的评价和考核，并提出管理意见和建议。为搞好高校预算执行绩效审计工作，我们应加强审计宣传，树立绩效审计观念，只有破除传统观念对人们的束缚，才能从根本上提高人们对绩效审计的重视程度；应对现有内部审计人员进行强化培训，以提高审计人员的理论素质和业务水平，增强绩效审计能力；应探索建立公平科学的绩效审计评价指标体系。

（三）借助外部力量开展高校预算执行审计

我国众多上市公司，每年都要接受会计师事务所的审计，会计师事务所的审计人员在长期的执业过程中积累了丰富的审计经验，有效的保证了审计工作的质量。虽然高校与企业有很多不同，但从经济性质和内涵看，仍有不少地方可以相互借鉴，尤其是现在很多企业在全面预算管理方面已积累了十分丰富的经验。注册会计师将审计企业的经验，运用到高校预算执行审计中来，可以确保审计独立性，提高审计效率，改善审计效果。

借助外部审计力量开展高校预算执行审计的具体方式可以采用内外审结合、单一外审等。由于会计师事务所的审计人员有可能对高校办学规律及高等教育管理等不是十分熟悉，为了确保审计质量，建议采用内外审结合的方式。具体操作时可以由高校内部审计机构安排人员担任审计组组长，负责审计方案的制定、审计工作底稿复核、撰写审计报告等工作，其他具体工作由会计师事务所负责。为了加强对会计师事务所的责任约束，可以要求会计师事务所独立出具审计报告，审计组组长在此基础上另行撰写审计报告。国内部分高校在这一方面已有尝试，如2010年3月16日，中天恒中标北京石油化工学院财务收支与预算执行的审计项目。

高校预算执行审计内容多、范围广、责任重，时效性明显，法律程序严格，工作要求高，其审计过程及结果备受上级主管部门、单位领导和工作人员甚至社会公众的关注，我们应加强高校预算执行审计工作实践和理论研究，有力推动高校内部审计工作走向制度化、规范化、科学化。

参考文献：

   [1]国家教育委员会令第24号.教育系统内部审计工作规定.1996年

   [2]国家教委.高等学校预算执行情况审计实施办法.教审[1997]2号

   [3]教育部令第17号.教育系统内部审计工作规定.2004年

   [4]教育部.关于加强高等学校预算执行与决算审计工作的意见.教财[2008]12号

   [5]中国内部审计协会.内部审计实务指南第4号——高校内部审计.中内协发[2009]19号

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   [10]韩东京.浅析高校财务预算执行审计[J].财会通讯,2009年第3期

   [11]田有玲.高校预算执行审计思考[J].中国乡镇企业会计,2009年第12期

   [12]刘丽.现代预算管理理论在高校预算管理中的应用[J].林业财务与会计,2004年第6期

   [13]章毓育.高校预算执行绩效审计思考[J].财会通讯,2009年第7期

   [14]支海坤.高等学校财务预算执行和决算审计指南[M].东南大学出版社，2006年

   [15]张国英.论加强高校预算执行情况审计[J].事业财会,1999年第2期

   [16]李宏秀等.浅谈高校预算执行审计[J]审计月刊,2007年第12期

   [17]袁玲.深化高校部门预算改革的思考[J].财会通讯,2007年第2期

   [18]张建.高校绩效审计标准研究[D].东北师范大学硕士论文.2006年

*作者简介：钟希余（1975- ），男，湖南浏阳人，湘潭大学商学院副教授，湘潭大学审计处处长；

钟 沛（1986- ），男，湖南浏阳人，湘潭大学商学院研究生。

 基金项目：该文系湖南省财政厅项目“高等学校预算执行审计内容、方法和程序研究”最终成果。

[①]教审[1997]2号，《高等学校预算执行情况审计实施办法》第四条

[②]教财[2008]12号《教育部关于加强高等学校预算执行与决算审计工作的意见》第二条